談我國外資稅收優惠法律制度的完善
摘要：外資稅收優惠法律制度在一個國家的稅收法律體系中占有重要的地位，它是吸引外資、促進經濟發展的重要措施，我國的外資稅收優惠法律制度存在許多缺陷。應全方位、多層次地完善現行的外資稅收優惠法律制度，使之在吸引外資、更好地為我國市場經濟發展服務方面發揮更積極的促進作用。關鍵詞：外資稅收優惠法律制度；稅收法定主義；中國
一、現行外資稅收優惠法律制度存在的缺陷
由于內在的制度缺陷及其所體現的政策導向的偏差，現行的外資稅收優惠法律制度在發揮積極作用的同時，也對我國經濟的持續、快速、健康發展產生了許多不利影響，這些內在缺陷主要體現在：
1.對內外資企業實行兩套稅制，致使稅收優惠內外有別，對外資企業實行超國民待遇。目前我國實施的是內外兩套稅制，對外資企業所提供的稅收優惠待遇在廣度和深度上都超過了內資企業，內資企業的實際稅收負擔遠遠重于外資企業。內外資企業不公平競爭的結果是外資企業在國內許多產業中占據優勢地位，在某些領域形成壟斷地位，這種稅收歧視也使得內資企業在市場競爭中處于劣勢，最終導致許多企業（特別是國有企業）嚴重虧損、被兼并甚至破產倒閉。某些內資企業為獲得和三資企業一致的待遇，改頭換面鉆法律空子，以“三資企業”的名義進行工商登記，在很大程度上導致市場秩序混亂和國家稅款流失。
2.稅收優惠層次過多，政出多門，管理混亂。現行外資稅收優惠法律制度是在我國改革開放不同時期，根據經濟發展形勢的需要和開放地區的先后順序，針對不同的情況分別制定的，缺乏總體的規劃設計和宏觀控制。稅收優惠層次過多、政出多門，導致地方與地方之間、地方與中央之間的稅收優惠措施相互沖突和效用抵消，不利于正確引導外資投向，人為地造成了外資在全國各地的不平衡分布。
3.稅收優惠方法單一。現行的外資稅收優惠主要以直接減免稅額、降低稅率為主，具體措施有從開始獲利的年度起“免二減三”征收所得稅，或返還一定比例的已納稅額等。這些稅收優惠只能使一部分企業受惠，如“免二減三”的辦法對投資小、經營期限短的項目有利，而對于投資期限長、投資規模大的項目則難以奏效，甚至與短期項目比還有不利影響。再如，直接減免型稅收優惠對于生產型，特別是勞動力密集型企業有利，而對于無形資產或設備投資比重大的高新技術企業和資本密集型企業不利。由于稅收優惠存在時限因素，部分外商還可以采取重新登記或變更登記的辦法規避稅法，延長享受優惠待遇的時間。因此，單一的稅收優惠方法在實踐中會因其過于簡單而使其作用大打折扣，從而造成國家稅款的流失。
4.稅收優惠以地區性優惠為主，與國家產業政策不協調。現行外資稅收優惠法律制度偏重于地區性（主要是沿海開放地區）優惠，對結構性運用不夠。稅收優惠制度對國家優先發展的產業（如高新技術產業）和經濟欠發達地區重視不夠，產業引導力不夠。如設在經濟特區的外資企業，不分產業性質都可享受15％的企業所得稅，這種稅收優惠政策使外資不分資本規模、技術層次密集投向沿海地區，在經濟特區，不少企業只是普通的制造或服務企業，真正屬于高新技術產業的企業較少。再如，對投資能源、通訊等基礎設施建設的項目，其稅收優惠待遇只提供給國務院批準的特定地區，弱化了外資稅收政策的產業調節效果，導致外資大量涌入規模小、技術質量低的行業，而現階段面臨著東部地區產業升級換代、西部大開發和振興東北老工業基地的局面，現行的稅收優惠政策有悖于經濟協調發展的要求，有悖于產業結構調整的目標。
二、我國外資稅收優惠法律制度的完善
我國的外資稅收優惠法律制度改革的基本方向應是：逐步取消外資企業在稅收優惠方面的超國民待遇，實行內外完全一致的稅收優惠法律制度，實現內外資企業平等的稅收待遇，使內外資企業在平等的起點上公平競爭。
1.堅持稅收法定主義，明確稅收優惠立法權的主體。稅收法定主義是稅法的根本原則，是一個國家稅收法治程度的衡量標準和前進方向，在某種程度上也是WTO原則對稅法的最高要求。只有堅持稅收法定主義才能保證各種稅法措施（包括外資稅收優惠法律制度）具有最大的權威性、確定性、穩定性和普遍性。
稅收法定主義要求征稅主體、納稅人、征稅對象、稅目、稅率等稅法要素必須由最高立法機關以法律形式加以明確，不能在課稅要素中留下空白并委托行政機關立法決定，否則就會影響稅收法律的效力。因為稅收優惠無論形式如何，如稅率減免、稅額扣除等，都是對原有稅法要素的改變，地方各級政府都無權行使稅收優惠的立法權，即使是授權稅務行政機關立法，授權事項也只能限于個別具體的和輔助性的細節。從這個意義上講，擁有稅收優惠立法權的主體必須只能是最高立法機關，稅收優惠立法權通過最高立法機關制定法律的方式行使，行政法規、行政規章、地方性規章及行政機關的內部規范性文件等都無權涉及稅收優惠立法權的行使。
由于受種種因素的制約，稅收法定主義所代表的稅收法治在我國短期內是不能實現的。目前，比較可行的做法是由國務院委托財政部或國家稅務總局以規范性文件的形式對這些優惠措施的適用進行解釋和補充，但不能對課稅要素作出變更或修改，除此之外的地方各級政府（包括經濟特區政府）和地方稅務部門都無權制定新的稅收優惠措施，從而維護和保障稅收的權威性和統一性。 2.在統一稅法的基礎上統一稅收優惠，保障內外資企業的平等競爭。我國應按照國際慣例，逐步統一稅法，對征稅對象一致的稅種制定內外資企業統一適用的稅法，取消境內納稅人在法定適用上的區別待遇。首先，從與企業經濟利益密切相關的企業所得稅人手，制定境內所有企業統一適用的企業所得稅法。
其次，對征稅對象一致的其他稅種也要制定統一的稅法。如：將適用于內資企業的房產稅法和適用于外資企業的城市房地產稅法加以調整、合并、完善，制定出內外資企業統一適用的房產稅法；制定內外資企業統一適用的車船使用稅法等；此外，在城市建設維護稅方面，應取消外資企業不用繳納該稅的規定，使外資企業和內資企業成為同樣的納稅人。
在統一稅法的目標實現后，應在消除稅收優惠差別待遇根源的基礎上，進一步統一稅收優惠法律制度，稅收優惠政策作為一種吸引外資、促進我國經濟發展的有效手段無疑仍需堅持，但應在統一稅法的基礎上進行。完善稅收優惠法律制度的改革重點應放在取消外資企業不合理的、超國民待遇的稅收優惠待遇上，逐步實現稅收優惠法律制度的內外統一，完善稅收優惠法律制度的改革必須由國家統一部署，根據國家產業調整的需要制定出切實可行、內外資企業統一適用的優惠政策，使我國境內的企業，不分其資本來源、產權歸屬，只要符合法律規定的稅收優惠條件，符合產業結構調整需要，就可以享受與之相對應的稅收優惠待遇。這一舉措也是WTO原則的要求和體現。
3.調整稅收優惠的實施范圍，使之更符合我國經濟發展的要求和國際慣例。調整稅收優惠范圍，使其偏重于技術含量高、投資規模大、社會效益好的技術密集型企業和資本密集型企業，要改變地區性優惠為主的稅收優惠法律制度，適應東部地區產業升級、西部大開發和振興東北老工業基地的需要，有針對性地調整地區性稅收優惠的結構。在東南沿海地區，稅收優惠應偏重于投資規模大、技
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